Brocardi.it - L'avvocato in un click! CHI SIAMO   CONSULENZA LEGALE

Articolo 54 Testo unico delle imposte sui redditi (TUIR)

(D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917)

[Aggiornato al 01/01/2024]

Determinazione del reddito di lavoro autonomo

Dispositivo dell'art. 54 TUIR

1. Il reddito derivante dall'esercizio di arti e professioni è costituito dalla differenza tra l'ammontare dei compensi in denaro o in natura percepiti nel periodo di imposta, anche sotto forma di partecipazione agli utili, e quello delle spese sostenute nel periodo stesso nell'esercizio dell'arte o della professione, salvo quanto stabilito nei successivi commi. I compensi sono computati al netto dei contributi previdenziali e assistenziali stabiliti dalla legge a carico del soggetto che li corrisponde.

1-bis. Concorrono a formare il reddito le plusvalenze dei beni strumentali, esclusi gli oggetti d'arte, di antiquariato o da collezione di cui al comma 5, se:

  1. a) sono realizzate mediante cessione a titolo oneroso;
  2. b) sono realizzate mediante il risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il danneggiamento dei beni;
  3. c) i beni vengono destinati al consumo personale o familiare dell'esercente l'arte o la professione o a finalità estranee all'arte o professione.

1-bis.l. Le minusvalenze dei beni strumentali di cui al comma 1-bis sono deduci-bili se sono realizzate ai sensi delle lettere a) e b) del medesimo comma 1-bis.

1-ter. Si considerano plusvalenza o minusvalenza la differenza, positiva o negativa, tra il corrispettivo o l'indennità percepiti e il costo non ammortizzato ovvero, in assenza di corrispettivo, la differenza tra il valore normale del bene e il costo non ammortizzato.

1-quater. Concorrono a formare il reddito i corrispettivi percepiti a seguito di cessione della clientela o di elementi immateriali comunque riferibili all'attività artistica o professionale.

2. Per i beni strumentali per l'esercizio dell'arte o della professione, esclusi gli oggetti d'arte, di antiquariato o da collezione di cui al comma 5, sono ammesse in deduzione quote annuali di ammortamento non superiori a quelle risultanti dall'applicazione al costo dei beni dei coefficienti stabiliti, per categorie di beni omogenei, con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze. E tuttavia consentita la deduzione integrale, nel periodo d'imposta in cui sono state sostenute, delle spese di acquisizione di beni strumentali il cui costo unitario non sia superiore a euro 516,4. La deduzione dei canoni di locazione finanziaria di beni strumentali è ammessa per un periodo non inferiore alla metà del periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito nel predetto decreto; in caso di beni immobili, la deduzione è ammessa per un periodo non inferiore a dodici anni. Ai fini del calcolo delle quote di ammortamento deducibili dei beni immobili strumentali, si applica l'articolo 36, commi 7 e 7-bis, del decreto-legge 4 luglio 2006, n. 223, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2006, n. 248. Per i beni di cui all'articolo 164, comma 1, lettera b), la deducibilità dei canoni di locazione finanziaria è ammessa per un periodo non inferiore al periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito a norma del primo periodo. I canoni di locazione finanziaria dei beni strumentali sono deducibili nel periodo d'imposta in cui maturano. Le spese relative all'ammodernamento, alla ristrutturazione e alla manutenzione di immobili utilizzati nell'esercizio di arti e professioni, che per le loro caratteristiche non sono imputabili ad incremento del costo dei beni ai quali si riferiscono, sono deducibili, nel periodo d'imposta di sostenimento, nel limite del 5 per cento del costo complessivo di tutti i beni materiali ammortizzabili, quale risulta all'inizio del periodo d'imposta dal registro di cui all'articolo 19 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e successive modificazioni; l'eccedenza è deducibile in quote costanti nei cinque periodi d'imposta successivi.

3. Le spese relative all'acquisto di beni mobili diversi da quelli indicati nel comma 4 adibiti promiscuamente all'esercizio dell'arte o professione e all'uso personale o familiare del contribuente sono ammortizzabili, o deducibili se il costo unitario non è superiore a 1 milione di lire, nella misura del 50 per cento; nella stessa misura sono deducibili i canoni di locazione anche Finanziaria e di noleggio e le spese relativi all'impiego di tali beni. Per gli immobili utilizzati promiscuamente, a condizione che il contribuente non disponga nel medesimo comune di altro immobile adibito esclusivamente all'esercizio dell' arte o professione, è deducibile una somma pari al 50 per cento della rendita ovvero, in caso di immobili acquisiti mediante locazione, anche finanziaria, un importo pari al 50 per cento del relativo canone. Nella stessa misura sono deducibili le spese per i servizi relativi a tali immobili nonché quelle relative all'ammodernamento, ristrutturazione e manutenzione degli immobili utilizzati, che per le loro caratteristiche non sono imputabili ad incremento del costo dei beni ai quali si riferiscono.

3-bis. Le quote d'ammortamento, i canoni di locazione anche finanziaria o di noleggio e le spese di impiego e manutenzione relativi ad apparecchiature terminali per servizi di comunicazione elettronica ad uso pubblico di cui alla lettera gg) del comma 1 dell'articolo 1 del codice delle comunicazioni elettroniche, di cui al decreto legislativo 1° agosto 2003, n. 259, sono deducibili nella misura dell' 80 per cento.

4. [Non sono deducibili le quote di ammortamento, i canoni di locazione anche finanziaria o di noleggio e le spese di impiego, custodia e manutenzione relativi agli aeromobili da turismo, alle navi o imbarcazioni da diporto, ai motocicli con motore di cilindrata superiore a 350 centimetri cubici e alle autovetture ed autoveicoli indicati nell'articolo 54, comma 1, lettere a), c) e m), del decreto legislativo 30 aprile 1992, n. 285, con motore di cilindrata superiore a 2.000 centimetri cubici o con motore diesel di cilindrata superiore a 2.500 centimetri cubici. Per i ciclomotori, nonché per i motocicli, le autovetture o autoveicoli di cilindrata non superiore a quella indicata nel periodo precedente, la deduzione è ammessa nella misura del 50 per cento e limitatamente a un solo automezzo o, nel caso di esercizio dell'arte o professione in forma associata o da parte di società semplici, a un solo automezzo per ciascun associato o socio](1)

5. Le spese relative a prestazioni alberghiere e a somministrazioni di alimenti e bevande sono deducibili nella misura del 75 per cento, e, in ogni caso, per un importo complessivamente non superiore al 2 per cento dell'ammontare dei compensi percepiti nel periodo d'imposta. I limiti di cui al periodo precedente non si applicano alle spese relative a prestazioni alberghiere e di somministrazione di alimenti e bevande sostenute dall'esercente arte o professione per l'esecuzione di un incarico e addebitate analiticamente in capo al committente. Tutte le spese relative all'esecuzione di un incarico conferito e sostenute direttamente dal committente non costituiscono compensi in natura per il professionista. Le spese di rappresentanza sono deducibili nei limiti dell'1 per cento dei compensi percepiti nel periodo di imposta. Sono comprese nelle spese di rappresentanza anche quelle sostenute per l'acquisto o l'importazione di oggetti di arte, di antiquariato o da collezione, anche se utilizzati come beni strumentali per l'esercizio dell'arte o della professione, nonché quelle sostenute per l'acquisto o l'importazione di beni destinati ad essere ceduti a titolo gratuito. Sono integralmente deducibili, entro il limite annuo di 10.000 euro, le spese per l'iscrizione a master e a corsi di formazione o di aggiornamento professionale nonché le spese di iscrizione a convegni e congressi, comprese quelle di viaggio e soggiorno. Sono integralmente deducibili, entro il limite annuo di 5.000 euro, le spese sostenute per i servizi personalizzati di certificazione delle competenze, orientamento, ricerca e sostegno all'auto-imprenditorialità, mirate a sbocchi occupazionali effettivamente esistenti e appropriati in relazione alle condizioni del mercato del lavoro, erogati dagli organismi accreditati ai sensi della disciplina vigente. Sono altresì integralmente deducibili gli oneri sostenuti per la garanzia contro il mancato pagamento delle prestazioni di lavoro autonomo fornita da forme assicurative o di solidarietà.

6. Tra le spese per prestazioni di lavoro deducibili si comprendono, salvo il disposto di cui al comma 6-bis, anche le quote delle indennità di cui alle lettere a) e c) del comma 1 dell'articolo 16 maturate nel periodo di imposta. Le spese di vitto e alloggio sostenute per le trasferte effettuate fuori dal territorio comunale dai lavoratori dipendenti degli esercenti arti e professioni sono deducibili nelle misure previste dal comma 1-ter dell'articolo 62.

6-bis. Non sono ammesse deduzioni per i compensi al coniuge, ai figli, affidati o affiliati, minori di età o permanentemente inabili al lavoro, nonché agli ascendenti dell'artista o professionista ovvero dei soci o associati per il lavoro prestato o l'opera svolta nei confronti dell'artista o professionista ovvero della società o associazione. I compensi non ammessi in deduzione non concorrono a formare il reddito complessivo dei percipienti.

7. (2)

8. I redditi indicati alla lettera b) del comma 2 dell'art. 49 sono costituiti dall'ammontare dei proventi in denaro o in natura percepiti nel periodo di imposta, anche sotto forma di partecipazione agli utili, ridotto del 25 per cento a titolo di deduzione forfettaria delle spese , ovvero del 40 per cento se i relativi compensi sono percepiti da soggetti di età inferiore a 35 anni; le partecipazioni agli utili e le indennità di cui alle lettere c), d) ed e) costituiscono reddito per l'intero ammontare percepito nel periodo di imposta. I redditi indicati alla lettera f) dello stesso comma sono costituiti dall'ammontare dei compensi in denaro o in natura percepiti nel periodo di imposta, ridotto del 15 per cento a titolo di deduzione forfettaria delle spese. I redditi indicati alla lettera f-bis) del comma 2 dell'art. 53 sono costituiti dall'ammontare delle indennità in denaro o in natura percepite nel periodo d'imposta.

8-bis. In deroga al principio della determinazione analitica del reddito, la base imponibile per i rapporti di cooperazione dei volontari e dei cooperanti è determinata sulla base dei compensi convenzionali fissati annualmente con decreto del Ministero degli affari esteri di concerto con il Ministero del lavoro e delle politiche sociali, indipendentemente dalla durata temporale e dalla natura del contratto purché stipulato da organizzazione non governativa riconosciuta idonea ai sensi dell'articolo 28 della legge 26 febbraio 1987, n. 49.

Note

(1) Comma abrogato dalla L. 27 dicembre 1997, n. 449.
(2) Comma abrogato dalla L. 30 dicembre 1991, n. 413.

Massime relative all'art. 54 TUIR

Comm. Trib. Reg. Lazio n. 4185/2018

Il commercialista non può dedurre il contributo integrativo dovuto alla Cassa di previdenza perché non concorre alla formazione del reddito di lavoro autonomo e tale indeducibilità ricorre anche nel caso in cui il professionista maturi il diritto alla rivalsa.

Comm. Trib. Reg. Liguria n. 114/2018

Le indennità risarcitorie corrisposte alla clientela per fatti colposi imputabili al professionista nell’esercizio dell’attività professionale devono essere ricondotte alle spese deducibili di cui all’art. 54 del TUIR secondo il criterio di cassa.

Cass. civ. n. 321/2018

I contributi previdenziali obbligatori versati dai notai alla cassa nazionale del notariato sono deducibili dal reddito complessivo, in quanto sono da considerare spese inerenti all'attività professionale svolta, essendo il relativo esborso una conseguenza del reddito prodotto. (Rigetta, COMM.TRIB.REG. VENEZIA, 14/06/2016).

Comm. Trib. Reg. Toscana n. 2250/2017

Gli interessi corrisposti per il pagamento di una notula professionale ammessa nello stato passivo di un fallimento e pagata solo dopo l’approvazione del piano di riparto non possono avere che natura di interessi moratori corrisposti dalla procedura per il ritardo nel pagamento della notula stessa dal momento dell’ammissione al passivo al momento dell’approvazione del piano di riparto. La riconosciuta natura di interessi moratori, ai sensi dell’art. 6, comma 2 TUIR, li accomuna ai redditi della stessa categoria di quelli da cui provengono i crediti su cui gli interessi sono maturati e, pertanto, sottoposto all'imposta sul reddito delle persone fisiche.

Cass. civ. n. 2781/2001

I contributi previdenziali e assistenziali versati in ottemperanza a disposizioni di legge (nella specie: contributi versati dai notai alla Cassa nazionale del notariato) sono deducibili in sede di determinazione del reddito professionale ai sensi dell'art. 50, comma primo, del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 597, il quale consente, per la determinazione del reddito di lavoro autonomo, la deduzione delle spese "inerenti" all'esercizio dell'arte o professione, per tali dovendosi intendere non soltanto quelle necessarie per la produzione del reddito, ma anche quelle che sono una immediata derivazione del reddito prodotto. Peraltro, in presenza di erronea deduzione da parte del contribuente dei contributi obbligatori dal reddito complessivo (ex art. 10 stesso D.P.R.) anziché in sede di determinazione del reddito di lavoro autonomo, l'amministrazione finanziaria non può limitarsi ad escludere la deduzione effettuata, ma deve procedere alle opportune correzioni. (cassa e decide nel merito, Comm. Trib. Centrale, 3 maggio 1997).

In tema di contenzioso tributario, l'assenza della "concisa esposizione dello svolgimento del processo", richiesta dall'art. 37 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 636, integra un motivo di nullità della decisione ove tale omissione impedisca totalmente, non risultando in alcun modo richiamati i tratti essenziali della lite neppure nella parte motiva, di individuare gli elementi di fatto considerati o presupposti nella pronunzia. (cassa e decide nel merito, Comm. Trib. Centrale, 3 maggio 1997).

Cass. civ. n. 14292/2000

In tema di contenzioso tributario, la sussistenza di un provvedimento penale favorevole al contribuente non impedisce al giudice tributario una valutazione dei fatti conforme alle tesi dell'amministrazione. (rigetta, Comm. Trib. Reg. Sicilia, 15 ottobre 1997).

In tema di contenzioso tributario, l'esercizio dei poteri istruttori di ufficio, nell'ambito del contemperamento del principio dispositivo con quello della ricerca della verità, involge un giudizio di opportunità rimesso ad un apprezzamento meramente discrezionale, che può essere sottoposto al sindacato di legittimità soltanto come vizio di motivazione, ai sensi del n. 5 dell'art. 360 cod. proc. civ., qualora la sentenza di merito non adduca un'adeguata spiegazione per disattendere la richiesta di mezzi istruttori relativi ad un punto della controversia che, se esaurientemente istruito, avrebbe potuto condurre ad una diversa decisione. (rigetta, Comm. Trib. Reg. Sicilia, 15 ottobre 1997)

Cass. civ. n. 9332/1996

L'art. 25 del D.P.R. 29 settembre 1973 n. 600, a norma del quale i soggetti indicati nell'art. 23 dello stesso decreto sono tenuti ad operare una ritenuta d'acconto sulle somme da loro pagate a titolo di compenso per prestazioni di lavoro autonomo, è applicabile nel caso in cui il pagamento sia eseguito da terzo debitore pignorato in base ad ordinanza di assegnazione, se il credito del creditore procedente verso il debitore diretto derivi da rapporto di lavoro autonomo. (cassa con rinvio, App. Milano, 25 ottobre 1994).

Tesi di laurea correlate all'articolo

Hai un dubbio o un problema su questo argomento?

Scrivi alla nostra redazione giuridica

e ricevi la tua risposta entro 5 giorni a soli 29,90 €

Nel caso si necessiti di allegare documentazione o altro materiale informativo relativo al quesito posto, basterà seguire le indicazioni che verranno fornite via email una volta effettuato il pagamento.

SEI UN AVVOCATO?
AFFIDA A NOI LE TUE RICERCHE!

Sei un professionista e necessiti di una ricerca giuridica su questo articolo? Un cliente ti ha chiesto un parere su questo argomento o devi redigere un atto riguardante la materia?
Inviaci la tua richiesta e ottieni in tempi brevissimi quanto ti serve per lo svolgimento della tua attività professionale!

Consulenze legali
relative all'articolo 54 TUIR

Seguono tutti i quesiti posti dagli utenti del sito che hanno ricevuto una risposta da parte della redazione giuridica di Brocardi.it usufruendo del servizio di consulenza legale. Si precisa che l'elenco non è completo, poiché non risultano pubblicati i pareri legali resi a tutti quei clienti che, per varie ragioni, hanno espressamente richiesto la riservatezza.

Giuseppe B. chiede
lunedì 08/06/2020 - Campania
“Buongiorno,
ho da poco affittato un appartamento che utilizzerò anche come ufficio, in quanto mi occupo di sviluppo software ed ho bisogno di poco spazio per lavorare.
Mi occorrerebbe sapere se posso detrarre il 50% del costo del canone di locazione in quanto l'uso dell'abitazione sarebbe a tutti gli effetti di uso promiscuo.
Il contratto di locazione stipulato è la cedolare secca, ma non penso sia fondamentale o cambi qualcosa.
Purtroppo non riesco a venirne a capo.
Cortesemente riuscireste ad aiutarmi?
Grazie”
Consulenza legale i 22/06/2020

La fattispecie indicata è trattata dall’art. 54, comma 3, del TUIR, in base al quale, se l’attività di sviluppo software è svolta in modo professionale, l’immobile di cui si discute si presume utilizzato promiscuamente e, pertanto, e' deducibile, dalla determinazione del reddito di lavoro autonomo, una somma pari al 50 per cento della rendita ovvero, in caso di immobili acquisiti mediante locazione, anche finanziaria, un importo pari al 50 per cento del relativo canone. Nella stessa misura sono deducibili le spese per i servizi relativi a tali immobili nonché quelle relative all'ammodernamento, ristrutturazione e manutenzione degli immobili utilizzati, che per le loro caratteristiche non sono imputabili ad incremento del costo dei beni ai quali si riferiscono.


La norma citata impone, tuttavia, che il contribuente non disponga nel medesimo comune di altro immobile adibito esclusivamente all’esercizio dell’arte o professione.


Deve inoltre osservarsi che l’utilizzo dell’immobile deve risultare dal contratto di locazione.


Sotto questo profilo, fa sorgere dei dubbi il fatto che il proprietario dell’immobile abbia assoggettato il contratto di locazione alla cedolare secca.
Infatti, se l’utilizzo parzialmente non abitativo fosse correttamente indicato nel contratto, il proprietario perderebbe il beneficio dell’applicazione della disciplina della cedolare secca, dal momento che, tale disciplina è applicabile solo per gli immobili locati con finalità abitative, escludendo le locazioni effettuate nell’esercizio di un’attività di impresa, o di arti e professioni (cfr Circ. Agenzia delle entrate n. 26/E del 2011) anche nel caso in cui una parte dell’immobile fosse utilizzata per finalità abitative.


È consigliabile, quindi, verificare che in contratto sia stato effettivamente indicato che l’immobile è stato locato per essere destinato, oltre che a finalità abitative, anche allo svolgimento dell’attività professionale poiché, in ipotesi contraria, non è ammessa alcuna deduzione.



Daniele B. chiede
venerdì 07/12/2018 - Emilia-Romagna
“Cessione di clientela di studio professionale. Il corrispettivo regolarmente fatturato ed assoggettato ad Iva verrà pagato mediante accollo da parte del professionista cessionario del debito TFR dipendenti del professionista cedente.
Si chiede se tale modalità di pagamento possa essere considerata fiscalmente come pagamento del corrispettivo e quindi costituire reddito imponibile per il cedente e spesa fiscalmente deducibile per il cessionario interamente nell'esercizio dell’accollo.”
Consulenza legale i 13/12/2018
Al fine di fornire una puntuale risposta sarebbe stato opportuno precisare meglio il contenuto del contratto di accollo dal momento che lo stesso opera con effetti differenti a seconda che si tratti di un accollo interno e/o cumulativo o di un accollo esterno con effetto liberatorio per il debitore originario.
La disciplina fiscale di riferimento è quella contenuta nell’art. 54 comma 1-quater del DPR n. 917/86 (introdotto dall’art. 36 comma 29 del D.L. n. 223/2006) il quale prevede che “concorrono a formare il reddito i corrispettivi percepiti a seguito di cessione della clientela o di elementi immateriali comunque riferibili all’attività artistica o professionale”.
Il medesimo comma 29 ha altresì introdotto il comma 1 lett. g-ter dell’art. 17 del T.U.I.R., secondo cui sono soggetti a tassazione separata (salvo opzione per la tassazione ordinaria) i “corrispettivi di cui all’articolo 54, comma 1-quater, se percepiti in unica soluzione”.

Ai sensi dei successivi commi 1 e 3 dell' art. 21 del T.U.I.R., in relazione ai redditi in esame l’imposta è determinata applicando, all’ammontare percepito, l’aliquota corrispondente alla metà del reddito complessivo netto del contribuente nel biennio anteriore all’anno in cui è sorto il diritto alla loro percezione, con alcuni correttivi qualora in uno o in entrambi gli anni anteriori non vi sia stato alcun reddito imponibile.
Con Circolare n. 11/E/2007 (paragrafo 7.1) dell’Agenzia delle Entrate è stato chiarito che il regime di tassazione separata è applicabile anche nel caso in cui il corrispettivo sia percepito in più rate, ma nello stesso periodo d’imposta.
In tal modo si vuole evitare che il predetto corrispettivo (presumibilmente molto elevato), si cumuli con gli altri redditi percepiti nell’anno, determinando l’applicazione in capo al contribuente di scaglioni ad aliquote più elevate.
Viceversa, qualora il corrispettivo rateizzato sia percepito in più periodi di imposta, si torna alla modalità di tassazione ordinaria.
In tale occasione l’Agenzia ha altresì osservato che per quanto concerne l’ipotesi di corrispettivo rateale percepito da un soggetto che, dopo la cessione della clientela, intende cessare l’attività, si ritiene che resti ferma, in relazione a tutte le rate, la qualificazione reddituale operata dall’art. 54, comma 1-quater, del DPR n. 917/86.
In questo modo sono ricondotti nell’ambito del reddito di lavoro autonomo i corrispettivi percepiti a seguito di cessione della clientela o di elementi immateriali “comunque riferibili all’attività artistica o professionale“.

Pertanto, la cessione del pacchetto clienti genera interamente reddito professionale da assoggettare a tassazione ordinaria ai sensi dell’art. 54 del DPR n. 917/86. Questo comporta che il lavoratore autonomo è tenuto a conservare la partita Iva fino all’incasso dell’ultima rata.
Del resto, l’attività del professionista non si può considerare cessata fino all’esaurimento di tutte le operazioni, ulteriori rispetto all’interruzione delle prestazioni professionali.

Per quanto riguarda il trattamento fiscale della spesa sostenuta dal professionista acquirente è necessario fare riferimento a quanto indicato nella Risoluzione n. 108/E/2002 dell’Agenzia delle Entrate. L’Agenzia ritiene di confermare che il professionista che sostiene la spesa per l’acquisizione della nuova clientela, ha un costo inerente all’esercizio dell’attività professionale, come tale deducibile, in sede di determinazione del reddito, nei limiti ed alle condizioni previste dall’articolo 54 del DPR n. 917/86.
Da tutto quanto detto deriva che, sia in riferimento al professionista cedente che in relazione al professionista acquirente, il criterio da utilizzare ai fini della individuazione dell’esercizio di imposizione è il criterio di cassa.

Si chiede se, posto questo criterio, si debba fare riferimento al periodo di imposta in cui si verifica l’accollo ovvero al/ai periodo/i di imposta in cui il professionista acquirente estinguerà il debito per TFR nei confronti dei dipendenti del professionista cedente.
Premesso che non sono state rinvenute ulteriori istruzioni di prassi sul tema, la risposta non può che essere data avendo a riferimento, da un lato, la tipologia dell’accollo e, dall’altro, il momento in cui si verifica l’effettiva movimentazione finanziaria, tenuto conto della natura del debito accollato.
In relazione al primo dei due elementi, si ricorda che, in base all’art. 1273 del c.c., con il contratto di accollo il debitore e un terzo convengono che questi assuma il debito del primo.
Il creditore può aderire alla convenzione, rendendo irrevocabile la stipulazione a suo favore e, in questo modo, liberando il debitore originario a patto che ciò sia espressamente indicato nel contratto (ed) o se il creditore dichiari espressamente di voler liberare il debitore originario (è questo quello che si definisce accollo liberatorio esterno, perché libera il debitore originario e assume efficacia verso l’esterno).
In caso contrario il debitore originario rimane obbligato in solido con il terzo.

Dalla definizione si evince che, nel primo caso, sin dalla data della sua stipulazione, il terzo assume il debito del debitore originario che, invece, rimane libero da ogni obbligazione. Tenuto conto di ciò, si ritiene che, ai fini della individuazione del periodo di imposta in cui si può considerare percepito il corrispettivo per la clientela ceduta e sostenuto il costo per la sua acquisizione, occorrerà fare riferimento alla data dell’accollo, posto che il debitore originario rimane del tutto estraneo alle vicende successive del debito accollato.
Per l’acquirente, invece, occorrerà fare riferimento al momento dell’effettivo sostenimento del costo ossia del pagamento del debito per TFR accollato.

Nel caso, invece, in cui l’accollo sia interno e cumulativo, in quanto ha efficacia solo interna tra debitore e terzo e permane, comunque, l’obbligo del debitore originario in solido con l’accollante, si ritiene che, ai fini della individuazione del periodo di imposta in cui si può considerare percepito il corrispettivo per la clientela ceduta e sostenuto il costo per la sua acquisizione, occorrerà fare riferimento alla data di effettiva estinzione del debito accollato posto che, in questa data, si verificherà l’effettiva liberazione del debitore originario e la conseguente reale percezione del corrispettivo pattuito per il cedente nonché il reale sostenimento del costo per l’acquirente.

Tanto per il debitore quanto per il terzo, occorrerà , quindi, fare riferimento alla data o alle date in cui l’acquirente corrisponderà le indennità di TFR accollate e, posto che verosimilmente verranno corrisposte in più periodi, in funzione del momento in cui i dipendenti andranno in pensione, si ritiene che il cedente non possa usufruire della tassazione separata ma soltanto di quella ordinaria.

La soluzione prospettata assicura, inoltre, il perfetto parallelismo tra la posizione del cedente e quella dell’acquirente, posto che l’uno e l’altro tasseranno e dedurranno le medesime somme e, quindi, in ogni caso, non si arrecherà alcun danno all’erario.
Lo stesso si verificherà nel caso in cui l’indennità di TFR verrà corrisposta in una sola soluzione anche se, in questo caso, a fronte di una tassazione separata da parte del cedente e, dunque, ad aliquota media, si avrà una deduzione piena e ad aliquota marginale da parte dell’acquirente.